Оплата труда

9. Оплата труда

Ошибка при исчислении суммы отпускных

Ситуация

Работница администрации предприятия с 6 по 30 апреля* 2009 года включительно находилась в ежегодном основном отпуске. Продолжительность отпуска — 24 календарных дня. Расчетным периодом для исчисления средней заработной платы для оплаты времени пребывания в ежегодном основном отпуске является период с апреля 2008 года по март 2009 года.

* Так как на период отпуска приходится один праздничный день — 19 апреля (Пасха), продолжительность отпуска работницы увеличивается на 1 день, т. е. отпуск предоставляется с 06.04.2009 г. по 30.04.2009 г.

Сумма выплат, начисленных в течение расчетного периода и включаемых в расчет средней заработной платы, составила 19350,00 грн.

С 1 по 20 октября 2008 года включительно работница находилась в отпуске без сохранения заработной платы, который ей был предоставлен на основании п. 10 ст. 25 Закона об отпусках, для ухода за больным членом семьи.

Средняя заработная плата для оплаты времени нахождения в ежегодном основном отпуске была рассчитана следующим образом:

19350,00 грн. : (365 дн. — 10 дн.) = 54,51 грн./дн.

где 365 — общее количество календарных дней в расчетном периоде;

10 — количество праздничных и нерабочих дней, приходящихся на расчетный период.

Сумма отпускных составила:

54,51 грн./дн. x 24 дн. = 1308,24 грн.

Ошибка обнаружена и исправлена в июне 2009 года.

Нарушение

Нарушены положения абзаца шестого п. 2 Порядка № 100, согласно которому время, в течение которого работник согласно действующему законодательству или по каким-либо другим уважительным причинам не работал и за ним не сохранялся заработок или сохранялся частично, исключается из расчетного периода.

Анализ ошибки

Итак, руководствуясь положениями абзаца шестого п. 2 Порядка № 100, период, в течение которого работница находилась в отпуске без сохранения заработной платы (с 1 по 20 октября 2008 года, т. е. 20 календарных дней), исключается из расчетного периода для определения средней заработной платы для оплаты времени пребывания в ежегодном отпуске.

Следовательно, количество календарных дней в расчетном периоде должно было быть рассчитано таким образом:

365 дн. — 10 дн. — 20 дн. = 335 дн.,

где 365 — общее количество календарных дней в расчетном периоде;

10 — количество праздничных и нерабочих дней, приходящихся на расчетный период;

20 — количество календарных дней, в течение которых работница находилась в отпуске без сохранения заработной платы.

Тогда среднедневная заработная плата составляет:

19350,00 грн. : 335 дн. = 57,76 грн./дн.

Сумма отпускных, которую следовало начислить работнице:

57,76 грн./дн. x 24 дн. = 1386,24 грн.

Таким образом, в результате ошибки работнице недоначислена сумма отпускных в сумме 78,00 грн. (1386,24 грн. — 1308,24 грн.).

Исправление ошибки

Для исправления ошибки в месяце ее обнаружения необходимо доначислить работнице отпускные в сумме 78,00 грн.

Согласно п.п. 1.6.2 Инструкции № 5 в случае, если начисления фонда оплаты труда осуществляются за предыдущий период, в частности в связи с уточнением количества отработанного времени, исправлением ошибок, они отражаются в составе фонда оплаты труда того месяца, в котором были осуществлены такие начисления.

В рассматриваемом случае ошибка выявлена в июне 2009 года. В этом же месяце произведено доначисление отпускных работнице предприятия. А раз так, то доначисленная сумма отпускных (78,00 грн.) включается в фонд оплаты труда июня 2009 года.

Заработная плата за июнь составила 2500,00 грн. Сумма доначисленных отпускных — 78,00 грн.

Общий месячный налогооблагаемый доход работницы за июнь 2009 года составляет:

2500,00 грн. + 78,00 грн. = 2578,00 грн.

В бухгалтерском и налоговом учете доначисление отпускных отразится следующим образом:

Обратите внимание: доначисленная сумма отпускных в общем порядке (т. е. в сумме других выплат, которые включаются в фонд оплаты труда и на которые начисляются страховые взносы) должна быть отражена в таких формах отчетности:

— в Отчете о начисленных взносах, перечислении и расходах, связанных с общеобязательным государственным социальным страхованием в связи с временной потерей трудоспособности (далее — форма Ф4-ФСС з ТВП) за I полугодие 2009 года;

— в Расчетной ведомости о начислении и перечислении страховых взносов в Фонд общеобязательного государственного социального страхования Украины на случай безработицы (далее — Расчет взносов в ФБ) за I полугодие 2009 года;

— в Расчетной ведомости о начислении и перечислении страховых взносов и расходовании средств Фонда социального страхования от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний Украины (далее — Расчет взносов в ФНС) за I полугодие 2009 года;

— в Расчете по форме № 1ДФ за 2 квартал 2009 года.

В Расчете суммы страховых взносов на общеобязательное государственное пенсионное страхование, подлежащих уплате (далее — Расчет взносов в ПФ) за июнь 2009 года, сумма доначисленных отпускных (78,00 грн.) отражается с учетом одной особенности: помимо того, что она в общем порядке, т. е. в сумме фактических расходов на оплату труда, должна быть включена в раздел I Расчета, эту же сумму необходимо отразить в разделе III «Суми, нараховані у звітному базовому періоді за минулі та майбутні місяці, на які нараховуються страхові внески».

Неправильное исчисление пособия по беременности и родам

Ситуация

В марте 2009 года работнице предприятия было начислено пособие по беременности и родам за период с 10 марта по 13 июля 2009 года. Расчет суммы пособия по беременности и родам был произведен следующим образом:

57,15 грн./дн. x 84 дн. x 80 % = 3840,48 грн.,

где 57,15 грн. — среднедневная заработная плата;

84 — количество рабочих дней, приходящихся на период отпуска по беременности и родам;

80 % — процент оплаты пособия застрахованным лицам, имеющим страховой стаж от 5 до 8 лет (страховой стаж работницы составил 6 лет 7 месяцев и 5 дней).

Указанная сумма пособия по беременности и родам была начислена и выплачена в марте 2009 года и соответственно отражена в строке 3 раздела IV «Витрати за рахунок страхових внесків» формы Ф4-ФСС з ТВП за I квартал 2009 года.

Нарушение

Предприятием были нарушены положения ст. 39 Закона № 2240, согласно которой пособие по беременности и родам предоставляется застрахованному лицу в размере 100 % средней заработной платы за период отпуска по беременности и родам и не зависит от страхового стажа.

Анализ ошибки

В данной ситуации бухгалтер предприятия ошибочно применил при расчете суммы пособия по беременности и родам коэффициент стажа.

На самом деле только пособие по временной нетрудоспособности выплачивается застрахованным лицам в зависимости от страхового стажа в следующих размерах (ст. 37 Закона № 2240):

60 % средней заработной платы — застрахованным лицам, имеющим страховой стаж до 5 лет;

80 % средней заработной платы — застрахованным лицам, имеющим страховой стаж от 5 до 8 лет;

100 % средней заработной платы — застрахованным лицам, имеющим страховой стаж свыше 8 лет.

Что касается пособия по беременности и родам, то оно выплачивается исходя из средней заработной платы работницы независимо от ее страхового стажа. Это прямо предусмотрено в уже упомянутой ст. 39 Закона № 2240.

В результате ошибочных действий бухгалтерии была занижена сумма пособия по беременности и родам, выплаченная работнице предприятия в марте 2009 года.

Исправление ошибки

Для исправления допущенной ошибки работнице предприятия следует доначислить пособие по беременности и родам в сумме 960,12 грн. (57,15 грн./дн. x 84 дн. x 20 %).

Предположим, ошибка была обнаружена бухгалтером в мае 2009 года. Тогда в регистрах бухгалтерского учета в этом месяце сумма доначисленного пособия по беременности и родам (960,12 грн.) должна быть отражена такой записью: Дт 652 — Кт 663.

Выплата доначисленой суммы отразится таким образом: Дт 663 — Кт 301.

Суммы пособия по беременности и родам не облагаются НДФЛ и взносами в социальные фонды.

В связи с этим сумма доначисленного пособия не отражается в Расчете взносов в ФБ за I полугодие 2009 года, в Расчете взносов в ФНС за I полугодие 2009 года, а также в Расчете взносов в ПФ за май 2009 года.

В Расчете по форме № 1ДФ за 2 квартал 2009 года доначисленная сумма пособия (960,12 грн.) отражается с кодом признака доходов «22».

Для того чтобы правильно отразить сумму доначисленного пособия по беременности и родам в форме Ф4-ФСС з ТВП, обратимся к Порядку № 123.

Пунктом 3 упомянутого Порядка предусмотрено, что при обнаружении ошибки, допущенной в прошлом отчетном периоде, плательщик должен письменно уведомить рабочий орган Фонда социального страхования по временной потере трудоспособности по месту своей регистрации.

Такое уведомление составляется в произвольной форме в двух экземплярах и обязательно должно содержать:

— наименование страхователя;

— регистрационный код страхователя и код по ЕГРПОУ;

— период выявления ошибки;

— содержание ошибки со ссылкой на законодательный (нормативный) акт, согласно которому делаются исправления;

— сумму откорректированного пособия;

— дату составления уведомления.

Кроме того, руководствуясь п. 10 Порядка № 123 страхователь должен отразить сумму ошибки прошлого квартала отчетного года путем корректировки соответствующих статей отчетности за текущий отчетный период.

Таким образом, ошибку, допущенную при начислении пособия по беременности и родам в марте 2009 года, следует отразить в форме Ф4-ФСС з ТВП за I полугодие 2009 года путем корректировки соответствующей статьи. А раз так, то сумму доначисленного пособия (960,12 грн.) следует отразить в графе 4 строки 3 раздела IV «Витрати за рахунок страхових внесків» формы Ф4-ФСС з ТВП за I полугодие 2009 года. При этом в графе 3 указанной строки проставляется количество рабочих дней, приходящихся на период отпуска по беременности и родам (в данном случае 84).

Не проводилась индексация заработной платы

Ситуация

Работник был принят на предприятие в декабре 2007 года. С момента приема на работу ему ежемесячно начислялась и выплачивалась заработная плата в размере 1500,00 грн.

Несмотря на то что за время работы на предприятии заработная плата этого сотрудника ни разу не была повышена, индексация начисленных ему доходов не осуществлялась.

Предприятие является основным местом работы для данного работника.

Ошибка обнаружена в феврале 2009 года. Доначисленная сумма индексации выплачена в марте 2009 года.

Нарушение

Нарушены положения п. 1¹ Порядка № 1078, в соответствии с которым индексация денежных доходов проводится в случае, если величина индекса потребительских цен нарастающим итогом превысила порог индексации, установленный на уровне 101 %.

Анализ ошибки

Как предусмотрено упомянутым п. 1¹ Порядка № 1078, повышение денежных доходов граждан в связи с индексацией осуществляется с первого числа месяца, следующего за месяцем, в котором официально опубликован индекс потребительских цен. При этом индексация проводится в случае, когда величина индекса потребительских цен превысила порог индексации, который устанавливается в размере 101 %.

Исчисление индекса потребительских цен нарастающим итогом производится путем последовательного перемножения индексов, ежемесячно публикуемых Госкомстатом, начиная с месяца, следующего за базовым (т. е. месяца, когда физическое лицо было принято на работу или ему была повышена заработная плата).

Рассчитаем величины прироста индекса потребительских цен для проведения индексации заработной платы работника за период с декабря 2007 года по февраль 2009 года. При этом будем учитывать, что базовым месяцем для данного сотрудника является декабрь 2007 года.

Как видим, заработную плату работника, принятого на предприятие в декабре 2007 года, следовало проиндексировать еще в марте 2008 года (с применением январского индекса инфляции). В дальнейшем следовало ежемесячно индексировать начисленную работнику заработную плату, но уже с применением новых коэффициентов индексации.

Исправление ошибки

Для исправления ошибки бухгалтеру необходимо произвести расчет сумм индексации отдельно за каждый месяц, приходящийся на период с марта 2008 года по январь 2009 года. При этом следует учитывать, что индексации подлежат денежные доходы населения в пределах прожиточного минимума, установленного для соответствующих социальных и демографических групп населения (п. 4 Порядка № 1078).

Рассчитаем сумму индексации заработной платы, которая должна быть начислена в феврале 2009 года (в месяце обнаружения ошибки) за период с марта 2008 года по январь 2009 года:

Таким образом, в феврале 2009 года за период с марта 2008 года по январь 2009 года работнику предприятия следует доначислить индексацию в сумме 945,27 грн.

Общая сумма начисленного в феврале работнику дохода составит 2594,46 грн., в том числе:

— заработная плата за февраль 2009 года — 1500,00 грн.;

— индексация заработной платы за февраль 2009 год — 149,19 грн. (669,00 грн. x 22,3 %);

— доначисленная сумма индексации за период с марта 2008 года по январь 2009 года — 945,27 грн.

Доначисляя индексацию за прошедшие периоды, следует помнить, что:

1. Доначисленная сумма индексации будет облагаться НДФЛ в составе заработной платы месяца, в котором произошло ее начисление.

Таким образом, в данном случае доначисленная сумма индексации будет облагаться НДФЛ в составе заработной платы, начисленной работнику за февраль 2009 года. При этом она будет отражена в Расчете по форме № 1ДФ за 1 квартал 2009 года с признаком дохода «01».

2. Доначисленные суммы индексации включаются в фонд оплаты труда отчетного (текущего) месяца, в котором проводится такое доначисление. Это прямо следует из положений п.п. 1.6.2 Инструкции № 5, согласно которому начисления фонда оплаты труда за предыдущий период, в частности в связи с выявлением ошибок, отражаются в фонде оплаты труда того месяца, в котором были сделаны начисления.

В связи с этим начисление и удержание взносов в социальные фонды исходя из сумм доначисленной индексации осуществляется по правилам, действующим для фонда оплаты труда текущего месяца. То есть применяются действующие на момент начисления ставки взносов.

Таким образом, доначисленная в феврале 2009 года сумма индексации будет облагаться взносами в социальные фонды в составе заработной платы по ставкам, действующим в феврале 2009 года.

Доначисленная сумма индексации будет отражаться в отчетах, предоставляемых в фонды социального страхования, в составе заработной платы месяца, в котором произведены доначисления.

Единственным исключением является расчет взносов в Пенсионный фонд (приложение 23), в котором сведения о суммах, начисленных в отчетном базовом периоде за прошлые месяцы, дополнительно расшифровываются в разделе III «Суми, нараховані у звітному базовому періоді за минулі та майбутні місяці, на які нараховуються страхові внески».

Не произведены начисления и удержания взноса в Пенсионный фонд с сумм, выплаченных по авторскому договору заказа

Ситуация

Физическое лицо, которое не является сотрудником издательства, согласно условиям авторского договора заказа обязуется написать и передать заказчику три статьи по определенной тематике. Оплата по договору производится частями по мере выполнения заказа. После сдачи первой статьи в марте 2009 года физическому лицу начислен авторский гонорар в размере 900,00 грн.

Из этой суммы удержан НДФЛ в размере 135,00 грн., а также произведены начисления взносов в Фонд социального страхования на случай безработицы по ставке 2,2 % от суммы выплаты по договору (19,80 грн.).

21.04.2009 г. сумма авторского вознаграждения в размере 765,00 грн. выплачена автору статьи.

Ошибка выявлена в мае 2009 года при начислении вознаграждения за этот месяц.

Нарушение

Нарушены положения ст. 19 Закона № 1058. В соответствии с данной статьей объектом для начислений (удержаний) взносов в Пенсионный фонд являются суммы фактических расходов на оплату труда работников, которые включают расходы на выплату основной и дополнительной заработной платы и прочих поощрительных и компенсационных выплат, суммы вознаграждений физическим лицам за выполнение работ (услуг) по соглашениям гражданско-правового характера, которые облагаются налогом с доходов физических лиц, а также суммы оплаты первых пяти дней временной нетрудоспособности, осуществляемой за счет работодателя и пособия по временной нетрудоспособности.

Анализ ошибки

Итак, объектом для начисления взноса в Пенсионный фонд является, в частности, сумма фактических расходов на выплату вознаграждений физическим лицам за выполнение работ (услуг) по договорам гражданско-правового характера, которые подлежат обложению налогом с доходов физических лиц (п. 1 ст. 19 Закона № 1058 и п. 4.1 Инструкции № 21-1). Объектом для удержания взносов в Пенсионный фонд является совокупный налогооблагаемый доход (прибыль) застрахованного лица, в том числе суммы вознаграждений, начисленных (выплаченных) плательщику в соответствии с условиями гражданско-правовых договоров (п. 2 ст. 19 Закона № 1058 и п. 4.4 Инструкции № 21-1).

В рассматриваемой ситуации физическое лицо, которое не является сотрудником издательства, пишет и передает заказчику статьи на основании договора заказа.

Как предусмотрено ст. 1112 ГКУ, по договору о создании на заказ и использовании объекта права интеллектуальной собственности* одна сторона (создатель — писатель, художник и т. д.) обязуется создать объект права интеллектуальной собственности в соответствии с требованиями другой стороны (заказчика) и в установленный срок.

* Литературные и художественные произведения, в том числе статьи, относятся к объектам права интеллектуальной собственности на основании ст. 420 ГКУ.

То есть в данном случае автор выполняет для издательства определенный объем работ по созданию статьи. А раз так, то сумма авторского вознаграждения по такому договору является базой для начислений (удержаний) взноса в Пенсионный фонд в соответствии со ст. 19 Закона № 1058.

Заметим, что объект для начисления (удержания) взноса в Пенсионный фонд у издательства не возникнет лишь в том случае, если отношения с автором будут оформлены договором, который не предусматривает написание произведения на заказ, а предполагает передачу авторских прав на уже готовое произведение.

Аналогичную точку зрения относительно порядка обложения страховыми взносами суммы вознаграждения по авторским договорам высказал ПФУ в письмах от 06.12.2004 г. № 12353/04 (см. «Налоги и бухгалтерский учет», 2004, № 104) и от 20.10.2006 г. № 13571/03-20.

В связи с тем что физическое лицо не является работником издательства, сумма авторского вознаграждения не включается в фонд оплаты труда (п. 3.14 Инструкции № 5), а значит не облагается взносами в ФНС и ФВПТ.

Исправление ошибки

В данной ситуации для исправления ошибки предприятию необходимо:

— произвести начисление и удержание взноса в ПФ с суммы авторского вознаграждения;

— отразить их в Расчете взносов в ПФ;

— перечислить доначисленную сумму взносов в ПФ, а также уплатить штрафные санкции, предусмотренные действующим законодательством за несвоевременное начисление и уплату страховых взносов.

В налоговом и бухгалтерском учете исправление допущенной ошибки и доначисление взноса в ПФ отразится следующим образом:

Доначисленную сумму предприятию необходимо отразить в Расчете взносов в ПФ за май 2009 года следующим образом:

К сожалению, самостоятельное исправление ошибки не избавит предприятие от уплаты штрафных санкций.

В случае доначисления страхователем сумм своевременно не исчисленных и не уплаченных страховых взносов на него налагается штраф в размере 5 % указанных сумм за каждый полный или неполный месяц, за который доначислены эти суммы (п. 4 ч. 9 ст. 106 Закона № 1058). При этом для расчета суммы указанного штрафа количество месяцев рассчитывается начиная с месяца, на который приходится срок предоставления отчетности за период, за который доначислены суммы взносов, до месяца предоставления отчетности с указанными в ней доначисленными суммами.

Отчетность за март 2009 года (месяц, в котором предприятие допустило ошибку и за который происходит доначисление взносов) предоставлена в Пенсионный фонд в апреле 2009 года. Отчет за май с доначисленной суммой взносов подан в июне 2009 года. То есть в данном случае штрафная санкция будет начислена за 3 месяца (апрель, май и июнь 2009 года).

Таким образом, сумма штрафа составит:

316,80 грн. х 5 % х 3 мес. = 47,52 грн.

Кроме того, в соответствии с ч. 1 и 8 ст. 106 Закона № 1058 страхователь обязан самостоятельно начислить и уплатить пеню в размере 0,1 % за каждый день просрочки с первого календарного дня, следующего за днем наступления срока соответствующего платежа (22.04.2009 г.), до дня его фактической уплаты страхователем.

Предположим, что доначисленная сумма взносов перечислена 21.05.2009 г. Таким образом, количество дней просрочки уплаты страховых взносов составляет 30 дней. Тогда сумма пени составит:

316,80 грн. х 0,1 % х 30 дн. = 9,50 грн.

При этом следует заметить, что на практике пеню так же, как и штраф, начисляет Пенсионный фонд, о чем составляется соответствующее решение.

И наконец, в соответствии с п. 2 ч. 16 ст. 106 Закона № 1058 на должностных лиц предприятия будет наложен административный штраф в размере от 8 до 15 не облагаемых налогом минимумов доходов граждан (от 136 до 255 грн.).