НАЛОГОВЫЙ И БУХГАЛТЕРСКИЙ УЧЕТ ПОТЕРЬ ЗАПАСОВ В ПРЕДЕЛАХ И СВЕРХ НОРМ ЕСТЕСТВЕННОЙ УБЫЛИ

Налоговый и бухгалтерский учет потерь запасов в пределах и сверх норм естественной убыли

1. Недостачи ТМЦ: общие положения

Бухгалтерам производственных и торговых предприятий хорошо знакомо такое понятие, как «недостачи и потери ТМЦ», которые возникают на всех этапах деятельности: при транспортировке, хранении, производстве и реализации ТМЦ. И если вопрос о том, как снизить процент потерь, которые несет предприятие в процессе своей деятельности, более остро стоит перед транспортной, складской и другими службами предприятия, то бухгалтеру важно знать, как правильно отразить сумму недостач в налоговом и бухгалтерском учете.

Для того чтобы правильно учесть сумму образовавшейся недостачи, прежде всего следует учитывать:

— установлены ли для данного вида ТМЦ нормы естественной убыли;

— в какой момент выявлена недостача.

Все недостачи ТМЦ на предприятии можно разделить на:

нормируемые, т. е. такие, которые носят объективный характер, и поэтому для них на законодательном уровне установлены предельные размеры — нормы естественной убыли;

ненормируемые, т. е. те, которые возникли в результате бесхозяйственной деятельности отдельных работников или должностных лиц предприятия (порча ценностей, недостача в результате хищения и т. д.).

Нормы естественной убыли широко применяются во всех сферах деятельности: в торговле, строительстве, химической и пищевой промышленности, в аптеках, на предприятиях общественного питания и т. д. — и представляют собой максимально допустимую величину потерь, возникающих в процессе производства, хранения, перемещения и транспортировки продукции.

В настоящее время предприятия в своей работе могут использовать довольно обширный перечень нормативно-правовых актов о нормах естественной убыли. Причем, несмотря на то что большинство из них были разработаны еще в 80-х годах, они остаются действующими и в настоящее время, что неоднократно подтверждало Минэкономики Украины, в частности, в письмах от 19.10.2000 г. № 55-25/324, от 19.09.2003 г. № 83-22/605. Законодательные основания для применения нормативных актов, принятых до обретения Украиной независимости, дает постановление ВР Украины от 12.09.91 г. № 1545-XII, согласно которому до принятия соответствующих актов законодательства Украины на ее территории продолжают действовать акты законодательства Союза ССР по вопросам, не урегулированным законодательством Украины, при условии, что они не противоречат Конституции и законам Украины.

Установленные Нормы естественной убыли материалов, товаров и продукции являются максимально допустимыми (предельными) и применяются в тех случаях, когда при инвентаризации или приеме ценностей выявлена недостача фактического наличия ТМЦ по сравнению с учетными данными или сопроводительными документами поставщиков.

При этом действуют следующие правила списания недостач в пределах норм естественной убыли:

— без установления факта недостачи ценностей предварительное списание естественной убыли по утвержденным нормам не допускается;

— если нормы естественной убыли позволяют списать большую сумму, чем сумма выявленной недостачи, то списывается только сумма недостачи на основании соответствующего расчета, составленного бухгалтерской службой предприятия при участии материально ответственных лиц и утвержденного руководителем предприятия;

— при отсутствии утвержденных в установленном законодательством порядке норм убыль ценностей рассматривается как недостача сверх норм.

Второй фактор, влияющий на налогообложение и бухгалтерский учет недостач, в том числе в пределах норм естественной убыли, — момент их выявления. В соответствии с этим критерием недостачи можно также разделить на две группы:

— недостачи, выявленные при приеме приобретенных ТМЦ от поставщика (перевозчика);

— недостачи, выявленные в процессе инвентаризации ТМЦ.

Именно в разрезе двух последних ситуаций и рассмотрим порядок налогового и бухгалтерского учета недостач в пределах и сверх норм естественной убыли.

2. Недостачи, выявленные при приемке ТМЦ

Документальное оформление. При оприходовании ТМЦ на предприятии довольно часто возникают ситуации, когда данные, указанные в сопроводительных документах, не соответствуют фактическому наличию полученных ценностей. При этом причиной возникновения недостачи может быть как естественная убыль ТМЦ при транспортировке (так называемая естественная убыль в пути), так и несоблюдение требований к упаковке, погрузке, транспортировке и разгрузке таких ценностей.

С целью установления соответствия фактического наличия ценностей данным, указанным в сопроводительных документах поставщиков, на предприятии следует должным образом организовать приемку материальных ценностей. При этом следует руководствоваться положениями самого договора поставки, а если в нем не урегулирован порядок приемки продукции, — нормами Инструкции № П-6, положения которой, несмотря на то что она была утверждена еще в 1965 году, остаются действующими и по сей день. На возможность применения положений этой Инструкции указывало и Минэкономики в своих письмах от 11.10.2005 г. № 81-16/71; от 17.11.2006 г. № 91-22/389.

Итак, следуя положениям п. 12 Инструкции № П-6, приемку продукции по количеству необходимо производить по транспортным и сопроводительным документам (счету-фактуре, спецификации, описи, упаковочным ярлыкам и т. д.) отправителя (изготовителя).

Если при приемке ТМЦ будет обнаружена недостача (несоответствие фактического наличия ценностей данным сопроводительных документов поставщика), то получатель обязан приостановить дальнейшую приемку, обеспечить сохранность продукции и принять меры к предотвращению ее смешения с другой однородной продукцией.

О выявленной недостаче продукции составляется акт, который подписывают все участвовавшие в приемке лица. Причем согласно п. 25 Инструкции № П-6 лицо, несогласное с содержанием акта, также обязано подписать его с оговоркой о несогласии и изложить свое мнение.

Основные требования к оформлению такого акта изложены в п. 25 Инструкции № П-6.

Так, к обязательным реквизитам акта о недостаче продукции, в частности, относятся:

— наименование получателя, составившего акт, и его адрес;

— дата и номер акта, место приемки продукции и составления акта, время начала и окончания приемки продукции, в случаях когда приемка продукции произведена с нарушением установленного срока, причины несвоевременности приемки, время их возникновения и устранения;

— фамилия, имя и отчество лиц, принимавших участие в приемке продукции по количеству и в составлении акта, место их работы, занимаемые ими должности, дата и номер документа о полномочиях представителя на участие в приемке продукции, а также указание о том, что эти лица ознакомлены с правилами приемки продукции по количеству;

— наименование и адреса отправителя (изготовителя) и поставщика;

— дата и номер телефонограммы или телеграммы о вызове представителя отправителя (изготовителя);

— дата и номер счета-фактуры и транспортной накладной (коносамента);

— дата отправки продукции со станции (пристани, порта) отправления или со склада отправителя;

— дата прибытия продукции на станцию (пристань, порт) назначения, время выдачи груза органом транспорта, время вскрытия вагона, контейнера, автофургона и других опломбированных транспортных средств, время доставки продукции на склад получателя;

— номер и дата коммерческого акта (акта, выданного органом автомобильного транспорта), если такой акт был составлен при получении продукции от органа транспорта;

— условия хранения продукции на складе получателя до ее приемки, а также сведения о том, что определение количества продукции производилось на исправных весах или другими измерительными приборами, проверенными в установленном порядке;

— состояние тары и упаковки на момент осмотра продукции, содержание наружной маркировки тары и другие данные, на основании которых можно сделать вывод о том, в чьей упаковке предъявлена продукция — отправителя или изготовителя, дата вскрытия тары;

— при выборочной проверке продукции — порядок отбора продукции для выборочной проверки с указанием оснований выборочной проверки (стандарт, технические условия, особые условия поставки, договор и т. п.);

— за чьим весом или пломбами (отправителя или органа транспорта) отгружена продукция; исправность пломб и содержание оттисков в соответствии с действующими на транспорте правилами; общий вес продукции — фактический и по документам; вес каждого места, в котором обнаружена недостача, — фактический и по трафарету на таре (упаковке);

— транспортная и отправительская маркировка мест (по документам и фактически), наличие или отсутствие упаковочных ярлыков, пломб на отдельных местах;

— каким способом определено количество недостающей продукции (взвешиванием, счетом мест, обмером и т. п.), могла ли вместиться недостающая продукция в тарное место, в вагон, контейнер и т. п.;

— другие данные, которые, по мнению лиц, участвующих в приемке, необходимо указать в акте для подтверждения недостачи;

— точное количество недостающей продукции и ее стоимость;

— заключение о причинах и месте образования недостачи.

Нормативными документами типовая форма акта о недостаче продукции не утверждена. Однако большинство перечисленных реквизитов Акта о недостаче продукции присутствуют в акте типовой формы № М-7 «Акт о приемке материалов», утвержденной приказом № 193. Поэтому, по нашему мнению, именно эту типовую форму следует использовать для отражения результатов приемки продукции по количеству и качеству.

Вместе с тем следует помнить, что для отдельных видов товаров (нефти и нефтепродуктов, спирта и др.) законодательно установлены свои формы актов приемки.

Оформленный в указанном порядке акт будет основанием для расчета и списания бухгалтером недостач и потерь ценностей при транспортировке в пределах норм естественной убыли, а также для предъявления претензий поставщику или транспортной организации, если недостача ценностей превысила предельные нормы убыли либо такие нормы не установлены.

При этом учтите: претензия* по факту недостачи материальных ценностей предъявляется поставщику (изготовителю) или перевозчику только в том случае, если сумма такой недостачи превышает установленные нормы естественной убыли. Претендовать на возмещение потерь, которые не превышают установленные нормы, предприятие-покупатель не может.

Акт составляется в двух экземплярах, один из которых после приемки ТМЦ с приложенными к нему документами передается в бухгалтерию предприятия для учета движения ТМЦ, а второй — отделу снабжения или другому соответствующему отделу для направления претензионного письма поставщику (см. приказ № 193).

Бухгалтерский и налоговый учет недостач, выявленных при приемке ТМЦ. В бухгалтерском учете недостачи, которые выявлены при приемке ТМЦ и размер которых не превышает норм естественной убыли и сверх таких норм, учитываются по-разному.

Так, в соответствии с п. 2.2 Методрекомендаций № 2 недостачи и потери запасов в пределах норм естественной убыли, выявленные при их оприходовании и произошедшие при транспортировке таких запасов, включаются в первоначальную стоимость приобретенных запасов. При этом согласно п. 2.3 упомянутых Методрекомендаций сверхнормативные недостачи и потери первоначальную стоимость запасов не увеличивают.

Как видим, потери от недостач материальных ценностей в пути в пределах норм естественной убыли, возникшие при транспортировке, относятся на увеличение первоначальной стоимости запасов. Поэтому суммы таких недостач отражаются по дебету счетов учета запасов — 20, 22, 25, 28.

Сумма недостач сверх норм естественной убыли, выявленных при приемке ТМЦ, на счетах учета запасов не отражается. Запасы приходуются на баланс (дебет счетов 20, 22, 25, 28) в фактически полученном количестве (с учетом нормативных потерь). В свою очередь, на сумму сверхнормативных потерь формируется задолженность по претензии (дебет субсчета 374 «Расчеты по претензиям»), предъявленной виновнику недостачи (поставщику, транспортной организации). В случае признания такой дебиторской задолженности безнадежной ее сумма списывается в состав расходов отчетного периода (дебет субсчета 944 «Сомнительные и безнадежные долги»).

Так же как и для бухгалтерского, для налогового учета недостач, выявленных при приемке ТМЦ от поставщика, важное значение имеет размер такой недостачи*.

* Здесь речь пойдет об учете недостач по вине поставщиков или транспортной организации. Недостачи по вине работников предприятия отражаются в учете в порядке, рассмотренном в разделе 3. данной статьи.

Так, сумму недостачи в пределах норм естественной убыли, которые носят объективный и производственный характер, предприятие может включить в состав валовых расходов на основании п.п. 5.2.1 ст. 5 Закона о налоге на прибыль. На валоворасходность таких затрат предприятия обращала внимание и ГНАУ в письме от 31.03.2006 г. № 6161/7/15-0317. Кроме того, учитывая, что суммы нормативных недостач в бухгалтерском учете относятся на увеличение первоначальной стоимости приобретенных запасов, в налоговом учете они принимают участие в перерасчете прироста (убыли) запасов по п. 5.9 ст. 5 Закона о налоге на прибыль.

Что касается НДС, то сумма этого налога, которая приходится на сумму недостачи в пределах норм убыли, также может быть включена в состав налогового кредита налогоплательщика по той же причине — такие ТМЦ считаются использованными в хозяйственной деятельности предприятия.

Недостачи, превышающие установленные законодательством нормы для целей налогового учета, расцениваются как использование ТМЦ не в хозяйственной деятельности. Поэтому права на валовые расходы и налоговый кредит по НДС по таким затратам предприятие не имеет.

Это общее правило налогового учета сверхнормативных недостач, которым следует руководствоваться с учетом некоторых особенностей. Так, в том случае, когда оприходование товаров в налоговом учете является первым событием (т. е. ранее валовые расходы исходя из стоимости приобретенных товаров отражены не были), в валовые расходы должна быть включена только стоимость фактически полученного товара, т. е. за исключением стоимости недостачи сверх норм естественной убыли. Соответственно в перерасчете по п. 5.9 ст. 5 Закона о налоге на прибыль суммы сверхнормативных недостач не участвуют.

Аналогичным образом обстоит дело и с НДС: в налоговый кредит предприятию следует включить не всю сумму налога, отраженную в налоговой накладной поставщика, а только ту его часть, которая соответствует стоимости фактически полученных ТМЦ. В свою очередь предприятие-продавец на основании акта приемки ТМЦ, полученного от покупателя, должно выписать расчет корректировки к налоговой накладной.

Иначе ситуация складывается в том случае, когда первым событием при приобретении ТМЦ является их оплата (т. е. валовые расходы и налоговый кредит отражены еще до момента оприходования ТМЦ и выявления факта недостачи). В этом случае предприятие-покупатель в момент перечисления предоплаты правомерно отразило валовые расходы и налоговый кредит исходя из суммы аванса. При этом на момент выявления сверхнормативной недостачи оснований для проведения каких-либо корректировок валовых расходов и налогового кредита у предприятия еще нет, так как в ответ на предъявленную претензию поставщик может допоставить товар.

Основания для проведения корректировки валовых расходов и налогового кредита появляются только после признания задолженности по претензии безнадежной в соответствии с п. 1.25 ст. 1 Закона о налоге на прибыль.

Такая корректировка осуществляется следующим образом:

уменьшение валовых расходов происходит путем отражения суммы сверхнормативной недостачи (без НДС) со знаком «минус» в строке 05.1 Декларации по налогу на прибыль.

Если до истечения срока исковой давности покупатель предпринимал соответствующие меры по взысканию задолженности, которые не привели к положительному результату, то на основании норм п.п. 5.2.8 ст. 5 Закона о налоге на прибыль сумма безнадежной дебиторской задолженности (вместе с НДС) увеличит валовые расходы. В Декларации по налогу на прибыль увеличение валовых расходов на сумму безнадежной задолженности отразится в строке 04.13.

Обращаем внимание, что представители ГНАУ не признают направление претензии мерой по взысканию долга, поэтому при отражении валовых расходов могут возникнуть трудности*;

уменьшение налогового кредита производится путем отражения соответствующей суммы НДС со знаком «минус» в строке 16.4 Декларации по НДС и заполнения приложения 1 к ней.

Порядок налогового и бухгалтерского учета недостач, возникших при транспортировке и выявленных при приемке товара, покажем на примерах.

Пример. 1.1. При приемке товара выявлена недостача в пределах норм естественной убыли.

Магазин розничной торговли получил со склада оптовой базы стеклянную сортовую посуду, перевезенную автотранспортом, упакованную в картонные коробки и бумажные пачки, на сумму 3000 грн. (без НДС — 2500 грн., НДС 20 % — 500 грн.). Заводская упаковка базой не вскрывалась. При поштучной приемке товара магазином обнаружен бой на сумму 44 грн. (без НДС — 36,67 грн., НДС 20 % — 7,33 грн.). Норма естественных потерь при транспортировке такой посуды составляет 1,5 % от стоимости партии товара, т. е. 45 грн. (3000 х 1,5 : 100).

В бухгалтерском и налоговом учете предприятия эта операция отразится следующим образом (табл. 1.1):

Таблица 1.1

№ п/п Содержание операции Бухгалтерский учет Налоговый учет
дебет кредит сумма, грн. ВР
1 Перечислена предварительная оплата поставщику 371 311 3000,00 2500,00
2 Отражена сумма налогового кредита по НДС (при наличии налоговой накладной) 641/НДС 644 500,00
3 Оприходована партия посуды по фактическому ее наличию 281 631 2463,33
4 Отнесена на увеличение первоначальной стоимости приобретенных товаров сумма боя в пределах норм естественных потерь 281 631 36,67
5 Списана сумма отраженного ранее налогового кредита по НДС 644 631 500,00
6 Произведен зачет задолженностей 631 371 3000,00

Пример 1.2. При приемке товара выявлена недостача сверх норм естественной убыли.

Магазин получил со склада оптовой базы фарфоровую посуду отечественного производства, перевезенную автотранспортом, упакованную в картонные коробки и бумажные пакеты, на сумму 15000 грн. (без НДС — 12500 грн., НДС 20 % — 2500 грн.). При приемке товара магазином выявлен бой на сумму 250 грн. В ходе проверки установлено, что сверхнормативный бой является следствием нарушения поставщиком требований к погрузке товаров.

Для расчета списания потерь применяется норма 0,9 % (п. 3.1 Норм, см. табл. 8.1, с. 66):

15000 х 0,9 : 100 = 135 грн.

Потери (бой) превышают установленную норму. Нормативные потери в сумме 135 грн. магазин отражает в порядке, рассмотренном выше, а на сверхнормативный бой предъявляет претензию поставщику.

Рассмотрим два варианта развития этой ситуации:

— поставщик допоставил продукцию в сумме выявленного при ее приемке боя;

— требования покупателя не были удовлетворены и задолженность поставщика в учете предприятия признана безнадежной.

Порядок отражения таких операций в учете предприятия представлен в табл. 1.2.

Таблица 1.2

№ п/п Содержание операции Бухгалтерский учет Налоговый учет
дебет кредит сумма, грн. ВР
1 2 3 4 5 6
I. Задолженность по претензии погашена поставщиком путем допоставки продукции
1 Получен от поставщика товар (стоимость фактически полученной посуды и боя в пределах норм естественных потерь) (14750,00 + 135,00) : 1,2 281 631 12404,17 12404,17*
2 Отражена сумма налогового кредита по НДС (12404,17 х 0,2) 641/НДС 631 2480,83
3 Отражена задолженность по претензии (в сумме сверхнормативных потерь) 374 631 115,00
4 Перечислена поставщику оплата за полученный товар 631 311 14885,00
5 Допоставлена поставщиком продукция 281 374 95,83 95,83*
6 Отражен налоговый кредит по НДС (95,83 х 0,2) 641/НДС 374 19,17
7 Оплачена стоимость допоставленной продукции 631 311 115,00
* Стоимость товара (с учетом потерь в пределах норм) участвует в перерасчете согласно п. 5.9 ст. 5 Закона о налоге на прибыль.
II. Требования покупателя не удовлетворены и задолженность поставщика в учете предприятия признана безнадежной
В периоде оплаты и оприходования ТМЦ
1 Перечислена поставщику предоплата за товар 371 311 15000,00 12500,00
2 Отражен налоговый кредит по НДС (при наличии налоговой накладной) 641/НДС 644 2500,00
3 Получен от поставщика товар (стоимость фактически полученной посуды и боя в пределах норм естественных потерь) (14750,00 + 135,00) : 1,2 281 631 12404,17 — *
4 Списана ранее отраженная сумма налогового кредита по НДС (12404,17 х 0,2) 644 631 2480,83
5 Отражена задолженность по претензии (в сумме сверхнормативных потерь) 374 631 115,00
6 Произведен зачет задолженностей 631 371 15000,00
В периоде признания задолженности по претензии безнадежной
7 Сумма задолженности, признанная безнадежной, списана на расходы 944 374 115,00
8 Расходы по безнадежной задолженности списаны на финансовый результат 791 944 115,00
9 Отражена сумма списанной задолженности на забалансовом счете 071 115,00
10 Отражена корректировка суммы налогового кредита по НДС методом «красное сторно» 641/НДС 644 19,17**
11 Списана сумма с забалансового счета по истечении срока исковой давности 071 115,00 -95,83 +115,00***
* Стоимость товара в сумме 12404,17 (т. е. с учетом потерь в пределах норм) участвует в перерасчете согласно п. 5.9 ст. 5 Закона о налоге на прибыль.

** Корректировка налогового кредита отражается в строке 16.4 Декларации по НДС (в периоде признания задолженности безнадежной в налоговом учете).

*** Учтенная ранее в составе валовых расходов сумма сверхнормативных потерь 95,83 грн. (12500 грн. — 12404,17 грн.) должна быть исключена из валовых расходов, поскольку понесенные в этой сумме затраты признаются не связанными с хозяйственной деятельностью налогоплательщика. С этой целью в периоде признания задолженности безнадежной согласно правилам налогового учета указанная сумма отражается со знаком «минус» в строке 05.1 Декларации по налогу на прибыль. Если до истечения срока исковой давности покупатель предпринимал соответствующие меры по взысканию задолженности, которые не привели к положительному результату, то на основании норм п.п. 5.2.8 ст. 5 Закона о налоге на прибыль валовые расходы будут увеличены на 115 грн. В Декларации по налогу на прибыль увеличение валовых расходов на сумму безнадежной задолженности (с учетом НДС) отразится в строке 04.13.

3. Недостачи ТМЦ, выявленные в результате инвентаризации

Документальное оформление. При хранении ТМЦ на складах предприятий недостачи и потери ценностей могут быть выявлены в результате инвентаризаций либо разовых проверок, проводимых для обеспечения достоверности данных бухгалтерского учета и отчетности.

Не будем подробно останавливаться на всех особенностях проведения инвентаризации*, а рассмотрим порядок оформления ее результатов в случае выявления недостачи ТМЦ.

Итак, при проведении инвентаризации ТМЦ и определении фактических остатков сырья, материалов, продукции, товаров и т. д., которые находятся у материально ответственных лиц, составляется инвентаризационная опись по форме № М-21, утвержденная уже упомянутым приказом № 193. Составляется такая инвентаризационная опись отдельно по каждому складу, участку, отделу, объекту и т. д.

Наряду с формой № М-21 может использоваться и форма № инв-3, утвержденная постановлением № 241. Форма № инв-3 содержит больше необходимой информации. Так, в ней есть графы для сравнения данных о фактическом наличии ТМЦ с данными бухгалтерского учета, а также расписка материально ответственного лица. Предприятие вправе выбрать любую из двух форм. Это подтверждает и Госкомстат в письме от 26.05.2004 г. № 03-04-05/41.

При обнаружении излишков и недостач ТМЦ на основании инвентаризационных описей в бухгалтерии составляется сличительная ведомость результатов инвентаризации (форма № инв-19).

В этом документе указываются общая сумма недостач и потерь ТМЦ, а также отдельно недостачи в пределах норм естественной убыли и сверх них, суммы недостачи, которые могут быть отнесены на виновных лиц, и те, которые списываются на результаты деятельности предприятия.

Бухгалтерский и налоговый учет недостач, выявленных в результате инвентаризации. Недостачи, выявленные в результате инвентаризации, также могут быть двух видов: в пределах и сверх норм естественной убыли. Однако в этом случае выявление недостачи происходит уже после признания материальных ценностей активом, и ее сумма не может влиять на их первоначальную стоимость. Поэтому в бухгалтерском учете оба вида недостач (как в пределах норм естественной убыли, так и сверх них) включаются в состав прочих операционных расходов и отражаются на субсчете 947 «Недостачи и потери от порчи ценностей» в корреспонденции с кредитом счетов учета ТМЦ. Если на предприятии учет ТМЦ ведется по ценам продажи, то списанию подлежит также соответствующая сумма торговой наценки, относящаяся к их стоимости (п. 5.7 Методрекомендаций № 2).

Кроме того, сумма недостачи сверх норм естественной убыли одновременно со списанием на расходы отражается на забалансовом счете 072 «Невозмещенные недостачи и потери от порчи ценностей». Указанные суммы числятся на счете 072 до момента решения вопроса о виновнике недостачи, хищения или порчи. После установления виновного лица сумма недостачи сверх норм естественной убыли списывается со счета 072 одновременно с признанием задолженности виновного лица и возникновением дохода. Если виновное лицо не установлено, то сумма недостачи должна числиться на счете 072 не менее срока исковой давности (3 года) с момента установления факта недостачи.

Размер ущерба, подлежащего возмещению работником в случае выявления недостач, превышающих нормы естественной убыли, определяется таким образом.

При наличии умышленных виновных действий работника, которые повлекли за собой возникновение недостачи ТМЦ, размер ущерба следует рассчитывать в соответствии с Порядком № 116.

Согласно п. 2 указанного Порядка сумма компенсации потерь виновным лицом определяется по балансовой (первоначальной) стоимости этих ценностей (за исключением амортизационных отчислений), но не ниже 50 % балансовой (первоначальной) стоимости на момент установления факта недостачи, хищения и порчи ценностей с учетом индексов инфляции, которые ежемесячно устанавливает Госкомстат, и соответствующего размера НДС. В виде формулы расчет суммы компенсации недостач ТМЦ можно представить следующим образом:

Ру = (Бс х Іинф + НДС + АС) х 2,

где Ру — размер убытков, возмещаемых виновным лицом;

Бс — балансовая стоимость материальных ценностей на момент установления факта недостачи;

Іинф — общий индекс инфляции, который рассчитывается на основании ежемесячно определяемых Госкомстатом индексов инфляции (за период времени между датой приобретения и датой выявления недостачи);

НДС — сумма налога на добавленную стоимость;

АС — сумма акцизного сбора для продукции, при продаже которой взимается акцизный сбор.

Это общая формула для расчета суммы возмещения ущерба, причиненного предприятию в связи с недостачей ТМЦ. Вместе с тем для отдельных видов запасов Порядком № 116 предусмотрен особый порядок расчета суммы возмещения.

Часть рассчитанной и взысканной в соответствии с Порядком № 116 суммы направляется на покрытие убытков, причиненных предприятию, а остальная сумма перечисляется в бюджет.

Обратите внимание: размер ущерба, подлежащего возмещению работником, определяется в соответствии с Порядком № 116 только при наличии доказанного факта умышленной вины работника, допустившего недостачу ТМЦ. Если установлено, что недостача ТМЦ возникла в результате неумышленных действий работника, то оснований для применения Порядка № 116, по нашему мнению, нет*. В этом случае работник должен возместить ущерб в фактическом размере, но не выше его среднего месячного заработка (если причинение такого ущерба не подпадает под основания для привлечения к полной материальной ответственности).

В налоговом учете сумма недостач собственных ТМЦ, выявленных в результате инвентаризации, в пределах норм естественной убыли не исключается из состава валовых расходов предприятия, поскольку такие расходы являются нормальными и возникли в ходе хозяйственной деятельности.

Недостачи ТМЦ в размерах, превышающих нормы естественной убыли, в налоговом учете расцениваются как использованные таких ценностей не в хозяйственной деятельности, что, в свою очередь, вызывает необходимость проведения соответствующих корректировок. Для этого нужно:

— исключить стоимость недостающих ТМЦ из валовых расходов путем отражения суммы недостачи в графе 4 «Запаси, використані не в господарській діяльності» таблицы 1 приложения К 1/1 к Декларации по налогу на прибыль. Такой же порядок корректировки предлагает и ГНАУ в своем письме от 31.03.2006 г. № 6161/7/15-0317;

— исходя из стоимости недостающих ТМЦ откорректировать налоговый кредит по НДС, отразив сумму НДС со знаком «минус» в строке 16.4 Декларации по НДС и заполнив приложение 1 к ней**.

** Отметим, что налоговики списание запасов сверх норм естественной убыли считают их условной продажей с соответствующим начислением налоговых обязательств исходя из обычных цен (см. «Вестник налоговой службы Украины», 2008, № 16, с. 41), однако, по нашему мнению, для этого нет законодательных оснований.

Порядок налогового и бухгалтерского учета недостач ТМЦ (как в пределах норм естественной убыли, так и сверх них) рассмотрим на примере.

Пример 1.3. В ходе инвентаризации на складе предприятия выявили недостачу собственных ТМЦ на сумму 840 грн. (без НДС — 700 грн., НДС 20 % — 140 грн.). Из этой суммы недостача в пределах норм естественной убыли составила 120 грн. (без НДС — 100 грн., НДС 20 % — 20 грн.).

Таблица 1.3

№ п/п Содержание операции Бухгалтерский учет Налоговый учет
дебет кредит сумма, грн. ВР
1. До момента установления виновного лица
1 Списана сумма недостачи запасов 947 20, 28 700,00 -600,00*
2 Отражена сумма недостачи на забалансовом счете до установления виновного лица 072 720,00**
3 Произведена корректировка налогового кредита по НДС 641/НДС 644 120,00
947 644 120,00
2. Виновное лицо установлено
4 Отражена задолженность виновного лица по возмещению недостачи (600 х 1,1*** + 120) х 2 375 716 1560,00 — ****
5 После установления виновного лица сумма недостачи списана с забалансового счета 072 720,00
6 Отражена сумма, подлежащая перечислению в бюджет (разница между суммой, возмещаемой материально ответственным лицом, и фактическими потерями предприятия) (1560,00 — 720,00) 716 642 840,00
7 Сумма возмещения от виновного лица получена в кассу предприятия 301 375 1560,00
8 Перечислена в бюджет разница между суммой, возмещаемой материально ответственным лицом, и фактическими потерями предприятия 642 311 840,00
* Стоимость недостающих запасов сверх норм естественной убыли исключается из валовых расходов через графу 4 «Запаси, використані не в господарській діяльності» таблицы 1 приложения К 1/1 к Декларации по налогу на прибыль.

** Если виновное лицо не установлено, то сумма недостачи должна числиться на счете 072 не менее срока исковой давности (он составляет 3 года) с момента установления факта недостачи.

*** Индекс инфляции принят условно.

**** Сумма компенсации прямых убытков, полученная от виновника недостачи, не включается в валовой доход предприятия при условии, что сумма сверхнормативной недостачи была исключена из состава валовых расходов путем ее отражения в графе 4 таблицы 1 приложения К 1/1 к Декларации по налогу на прибыль (п.п. 4.2.3 ст. 4 Закона о налоге на прибыль).

Поделиться:
2010-07-06

Добавить комментарий


Цитата
Всякая жизнь, хорошо прожитая, есть долгая жизнь.
Леонардо да Винчи.
Рубрикатор
Открыть все | Закрыть все
Облако меток
Календарь
Сентябрь 2019
Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
« Сен    
 1
2345678
9101112131415
16171819202122
23242526272829
30  
Архивы