Статья 2. Плательщики налога

Статья 2 Закона об НДС определяет круг лиц, которые по закону обязаны или могут иметь статус плательщиков НДС, а также разъясняет и детализирует условия обязательной и добровольной регистрации в качестве налогоплательщиков.

Обязательная регистрация плательщиком НДС (абзац «б» п. 2.1, п. 2.3)

Необходимость обязательной регистрации в качестве плательщика НДС предусмотрена абзацем «б» п. 2.1 ст. 2 Закона об НДС. В свою очередь, пп. 2.3.1 — 2.3.4 ст. 2 данного Закона дополнительно конкретизируют условия осуществления предпринимательской деятельности, при которых налог необходимо уплачивать в обязательном порядке.

Перечислим, предусмотренные Законом об НДС, условия обязательной регистрации в качестве плательщика этого налога, также прокомментируем отдельные особенности их применения.

1. Превышение объема налогооблагаемых операций 300 тыс. грн.

Итак, самой многочисленной категорией плательщиков НДС, которые уплачивают этот налог в обязательном порядке, являются лица, у которых общая сумма выручки от осуществления операций поставки товаров (услуг), подлежащих налогообложению, за последние 12 календарных месяцев совокупно превышает 300 тыс. грн. (без учета НДС). Превышение 300-тысячного порога в качестве одного из условий для обязательной регистрации плательщиком НДС предусмотрено п.п. 2.3.1 ст. 2 Закона об НДС.

Обратите внимание: при расчете указанного 300-тысячного предела предприятиям следует учитывать объемы поставки товаров (работ, услуг), облагаемых налогом по ставке 20 % (п.п. 3.1.1 ст. 3 Закона об НДС), 0 % (п. 6.2 ст. 6 и п. 11.23 ст. 11 Закона об НДС). Кроме того, главный налоговый орган в своих многочисленных разъяснениях настаивает на включении в общий объем налогооблагаемых операций тех операций, которые согласно ст. 5 Закона об НДС освобождены от налогообложения. На это указывалось, в частности, в письмах ГНАУ от 03.04.2008 г. № 3011/6/16-1515-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2009, № 11; от 04.04.2007 г. № 3230/6/16-1515-26, № 6701/7/16-1517-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2007, № 36 — 37.

Исключением из правила, согласно которому в случае превышения 300-тысячного предела субъект предпринимательской деятельности должен зарегистрироваться плательщиком НДС, являются те физические и юридические лица, которые согласно законодательству не являются плательщиками этого налога. Так, сам по себе факт превышения суммы поставок 300 тыс. грн. не влечет за собой обязательную регистрацию в качестве плательщика НДС:

— юридических лиц — плательщиков единого налога по ставке 10 %;

— частных предпринимателей — плательщиков единого налога*.

* Заметим, что частные предприниматели-единоналожники все же могут зарегистрироваться в качестве плательщиков НДС на добровольных началах.

Перечисленные субъекты предпринимательской деятельности — плательщики единого налога в случае превышения объема налогооблагаемых операций предельного значения (300 тыс. грн.) не обязаны регистрироваться плательщиками НДС до тех пор, пока они находятся на упрощенной системе налогообложения. Необходимость регистрации возникнет только тогда, когда перечисленные лица вынуждены будут перейти на общую систему налогообложения в связи с превышением суммы выручки от реализации предельного значения, установленного ст. 1 Указа № 727 (500 тыс. грн. — для единоналожников-физлиц, 1 млн грн. — для единоналожников-юрлиц). В то же время субъект предпринимательской деятельности (как юридическое, так и физическое лицо), который не превысил годовой объем налогооблагаемых операций (300 тыс. грн.), но вынужден был перейти на общую систему налогообложения по причине превышения численности наемных работников, плательщиком НДС регистрироваться не обязан (см. письмо Госкомпредпринимательства от 13.03.2009 г. № 2520).

На тот факт, что порог регистрации — 300 тыс. грн. налогооблагаемых операций — не распространяется на физлиц-единоналожников, неоднократно обращали внимание ГНАУ (см. письма от 07.11.2007 г. № 22703/7/16-1117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 15; от 11.03.2008 г. № 3004/Д/17-0714), а также Госкомпредпринимательства (см. письмо от 27.12.2007 г. № 9742).

И еще один момент, о котором следует помнить при определении предельного размера налогооблагаемых операций, превышение которого влечет за собой обязательную регистрацию. Так, при определении объема налогооблагаемых операций по поставке товаров (услуг) следует учитывать требования ст. 4 Закона об НДС относительно необходимости применения обычных цен в случае поставки товаров (услуг) бесплатно или по ценам более чем на 20 % ниже обычной цены (см. письма ГНАУ от 25.03.2009 г. № 2647/6/16-1515-26, от 12.08.2008 г. № 16346/7/16-1517-26), а также по бартеру, связанным лицам и неплательщикам НДС.

2. Осуществление операций по поставке товаров (услуг) на таможенной территории Украины с использованием глобальной или локальных компьютерных сетей.

Проведение этого вида деятельности, как условие для обязательной регистрации в качестве плательщика НДС, предусмотрено п.п. 2.3.3 ст. 2 Закона об НДС. При этом факт осуществления таких операций уже сам по себе приводит к необходимости регистрироваться плательщиком НДС независимо от объемов налогооблагаемых операций. Исключение составляют частные предприниматели — плательщики единого налога, а также юридические лица — единоналожники по ставке 10 %. На тот факт, что плательщики единого налога — физические и юридические лица — применяют эту норму Закона об НДС с учетом положений Указа № 727, которым перечисленные лица освобождены от уплаты НДС, ГНАУ обращала внимание в письме от 06.07.2006 г. № 12710/7/16-1517 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 71.

3. Осуществление операций по реализации конфискованного имущества.

Это условие предусмотрено п.п. 2.3.4 ст. 2 Закона об НДС. Здесь же законодатель конкретизировал, что зарегистрироваться плательщиком НДС такое лицо обязано независимо от того, достигает ли оно общей суммы операций по поставке товаров (услуг), определенной п.п. 2.3.1 ст. 2 Закона об НДС, или нет, а также от того, какой режим налогообложения использует такое лицо согласно законодательству. То есть обязательная регистрация распространяется также на субъектов предпринимательства, применяющих упрощенную систему налогообложения, учета и отчетности, а также являющихся плательщиками фиксированного налога и осуществляющих при этом операции по реализации конфискованного имущества.

В связи с тем, что необходимость обязательной регистрации в качестве плательщика НДС на основаниях, предусмотренных пп. 2.3.3 и 2.3.4 ст. 2 Закона об НДС, возникает независимо от объемов налогооблагаемых операций, даже вновь созданные предприятия в случае осуществления таких операций обязаны встать на учет в качестве плательщиков НДС в обязательном порядке (см. письмо ГНАУ от 30.12.2005 г. № 26268/7/16-1117 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 21; журнал «Вестник налоговой службы Украины», 2006, № 6, с. 42).

Добровольная регистрация плательщиком налога (абзац «а» п. 2.1, п. 2.2)

В соответствии с абзацем «а» п. 2.1 и п. 2.2 ст. 2 Закона об НДС плательщиками налога являются лица, которые зарегистрировались в качестве плательщиков НДС по своему добровольному решению. Причем такая регистрация может быть осуществлена при отсутствии каких-либо оснований для обязательной регистрации.

Стать плательщиком НДС на добровольных началах может любое физическое или юридическое лицо, отвечающее определению этого термина, приведенному в п. 1.2 ст. 1 Закона об НДС.

Так, из числа физических лиц добровольно зарегистрироваться плательщиками НДС могут только те физлица, которые осуществляют предпринимательскую деятельность.

В свою очередь, физические лица, деятельность которых в соответствии с законодательством не является предпринимательской, зарегистрироваться в качестве плательщиков НДС не могут.

Эту позицию подтверждает и ГНАУ в письме от 20.02.98 г. № 1852/10/17-0117, в котором отмечает тот факт, что деятельность нотариусов и адвокатов не является предпринимательской согласно Закону о нотариате и Закону об адвокатуре, а потому их регистрация как плательщиков НДС не производится.

В более позднем разъяснении (письмо ГНАУ от 06.10.2005 г. № 7890/Л/17-3115) аналогичный вывод налоговики сделали и в отношении возможности регистрации плательщиком НДС физического лица, не зарегистрированного в качестве субъекта предпринимательской деятельности. По их мнению, такое физлицо не является плательщиком НДС и не подлежит обязательной регистрации плательщиком этого налога независимо от суммы полученного дохода.

В то же время следует помнить, что если деятельность физического лица имеет признаки предпринимательства*, то такое лицо обязано зарегистрироваться в качестве субъекта предпринимательской деятельности. А если объем налогооблагаемых операций такого предпринимателя превысит порог, установленный п.п. 2.3.1 ст. 2 Закона об НДС, то такое физлицо должно будет зарегистрироваться плательщиком НДС в обязательном порядке.

* Напомним, что в соответствии со ст. 42 ХКУ предпринимательство — это самостоятельная, инициативная, систематическая, на собственный риск хозяйственная деятельность, осуществляемая субъектами хозяйствования (предпринимателями) с целью достижения экономических и социальных результатов и получения прибыли.

Отдельно следует отметить возможность зарегистрироваться в качестве плательщиков НДС физлиц-единоналожников, за которыми на сегодняшний день полностью восстановлено право совмещать уплату НДС с пребыванием на упрощенной системе налогообложения.

Напомним, что с 30.12.2008 г., т. е. с даты вступления в силу постановления КМУ от 20.12.2008 г. № 1118, частные предприниматели были лишены возможности одновременно быть плательщиками единого налога и добровольно регистрироваться в качестве плательщиков НДС. Но уже с 03.02.2009 г. — даты вступления в силу постановления КМУ от 28.01.2009 г. № 45, отменяющего упомянутое постановление № 1118, — частные предприниматели-единоналожники снова могут самостоятельно определять целесообразность добровольной регистрации в качестве плательщиков НДС.

Среди юридических лиц потенциальными плательщиками НДС (в отличие от физлиц) могут быть не только субъекты предпринимательской деятельности, но также предприятия, учреждения и организации, деятельность которых не носит характер предпринимательства. Речь идет о предприятиях государственного, коммунального секторов экономики и других субъектах хозяйствования в отраслях (видах деятельности), в которых согласно Конституции Украины и/или законам запрещается предпринимательство. Юридические лица, которые не зарегистрированы в качестве субъектов предпринимательской деятельности (неприбыльные организации), подлежат регистрации в качестве плательщиков НДС на общих основаниях, причем независимо от того, зарегистрированы они как неприбыльные организации или нет.

Не являются юридическими лицами и субъектами хозяйствования (ч. 3 ст. 95 ГКУ и ч. 2 ст. 55 ХКУ), а потому не могут быть зарегистрированы в качестве самостоятельных плательщиков налога (как в добровольном, так и в обязательном порядке) филиалы субъектов предпринимательской деятельности (письмо ГНАУ от 06.04.2009 г. № 7124/7/16-1517).

Уплата НДС при импорте (абзац «в» п. 2.1, п. 2.4)

Пункт 2.4 Закона об НДС детализирует абзац «в» п. 2.1 ст. 2 этого Закона и определяет, что плательщиком НДС является любое лицо, которое импортирует (для физических лиц — ввозит, пересылает) товары (сопутствующие услуги) на таможенную территорию Украины для их использования или потребления на таможенной территории Украины, независимо от того, какой режим налогообложения оно использует согласно законодательству.

Как видим, п. 2.4 ст. 2 Закона об НДС прямо указывает на то, что к плательщикам НДС относятся лица, осуществляющие импорт товаров (сопутствующих услуг), независимо от избранного ими режима налогообложения. Следовательно, импортный НДС должны уплачивать, в том числе и физические и юридические лица — плательщики единого налога.

Соответствующая норма о том, что субъекты малого предпринимательства, которые в соответствии с ч. 1 ст. 6 Указа № 727 не являются плательщиками НДС, в случае осуществления операций по импорту товаров на таможенную территорию Украины обязаны уплачивать этот налог, предусмотрена в п. 8 постановления КМУ от 16.03.2000 г. № 507.

Однако обратите внимание: юридические лица — единоналожники по ставке 10 % обязаны только начислять и уплачивать НДС в случае осуществления операций по импорту товаров на таможенную территорию Украины. В то же время регистрироваться и получать Свидетельство плательщика НДС такие лица не обязаны.

Здесь же следует обратить внимание еще на один момент. В своих разъяснениях (см. письма ГНАУ от 14.06.2006 г. № 11164/7/16-1517-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2006, № 81; от 03.06.2008 г. № 5273/6/16-1515-26 // «Налоги и бухгалтерский учет», 2008, № 62) представители налоговых органов настаивают на том, что плательщики единого налога по ставке 10 % обязаны начислять и перечислять в бюджет НДС не только в случае осуществления операций по импорту товаров, но также и при получении услуг от нерезидента, который не имеет постоянного представительства на территории Украины. Мы с таким фискальным подходом налоговиков абсолютно не согласны, о чем указывали в комментариях к упомянутым письмам.

Могут не регистрироваться плательщиками НДС физические лица, которые не зарегистрированы (на момент импорта товаров) плательщиками налога и ввозят (пересылают) товары (предметы) в сопровождаемом багаже или получают их как почтовое отправление в рамках неторгового оборота в объемах, не подлежащих налогообложению согласно таможенному законодательству (кроме ввоза такими физическими лицами транспортных средств или запасных частей к ним), и нерезиденты, пересылающие почтовые отправления согласно правилам Международного почтового союза на таможенную территорию Украины, и получатели таких почтовых отправлений.

Товары (предметы), которые физические лица, не зарегистрированные в качестве плательщиков НДС, могут ввезти (пересылать) на таможенную территорию Украины без налогообложения, перечислены в ст. 252 и 253 ТКУ, а также в ст. 8 Закона № 2681. Условия и порядок применения указанной льготы описаны в Обобщающем налоговом разъяснении по налогообложению товаров и транспортных средств, которые ввозятся (пересылаются) гражданами на таможенную территорию Украины, утвержденном приказом Государственной таможенной службы Украины от 24.07.2008 г. № 811.

В случае ввоза физическими лицами товаров в объемах, превышающих неторговый оборот, они уплачивают НДС с суммы такого превы

Поделиться:
2010-07-14

Добавить комментарий


Цитата
Смысл жизни в том, что она имеет свой конец
Франц Кафка
Рубрикатор
Открыть все | Закрыть все
Облако меток
Календарь
Апрель 2019
Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
« Сен    
1234567
891011121314
15161718192021
22232425262728
2930  
Архивы